El día 18 de julio de 2025 se publicaron en la página web del ICAC 4 nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 142, junio 2025. Los temas tratados son: escisión parcial de una sociedad a favor de una sociedad de nueva creación, cesiones de uso sobre inmuebles, ayudas concedidas a una sociedad para la adquisición de las participaciones de dos sociedades a las que posteriormente absorbe y plazo para formular cuentas anuales consolidadas en el caso de un grupo de sociedades en el que algunas de las sociedades dependientes tengan su domicilio social en alguno de los municipios afectados por la DANA. A continuación, ofrecemos su resumen:
BOICAC Nº 142/2025: Consulta 1. Sobre la escisión parcial de una sociedad a favor de una sociedad de nueva creación.
Se trata de una operación de reorganización de un grupo empresarial por segregación con las siguientes características:
- a) Una sociedad (sociedad aportante) escinde parte de su patrimonio, formado por inversiones en empresas del grupo, y lo transmite en bloque a favor de una sociedad de nueva creación (sociedad beneficiaria). La sociedad aportante recibe a cambio la totalidad de las participaciones sociales representativas del capital de la sociedad beneficiaria
- b) Como consecuencia de la escisión, la sociedad beneficiaria recibe inversiones en empresas del grupo que la sociedad aportante tiene ex ante a la segregación registradas al coste que, según manifiesta, es un valor superior a un hipotético valor consolidado formulado bajo las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre (NFCAC).
- c) El grupo empresarial formula sus cuentas anuales consolidadas con arreglo a las Normas Internacionales de Información Financiera aprobadas por la UE (NIIF-UE), que no arrojarían diferencias relevantes respecto a una formulación bajo NFCAC a excepción de las amortizaciones de los fondos de comercio, que harían que el patrimonio consolidado de la sociedad beneficiaria y de la propia dominante quedase significativamente afectado, en la medida en que dicho fondo de comercio es objeto de amortización sistemática bajo PGC y NFCAC, criterio que no concurre bajo NIIF-UE.
En concreto, se pregunta por el valor contable por el que debe registrar la operación tanto la sociedad beneficiaria que recibe las inversiones en empresas del grupo, como aquella que las aporta con motivo de la escisión.
Para responder a la consulta el ICAC acude a las siguientes normativas e interpretaciones:
- — PGC:
- • NECA 13.ª Empresas del grupo, multigrupo y asociadas
- • NRV 19.ª Combinaciones de negocios
- • NRV 21.ª Operaciones entre empresas del grupo
- — RICAC, de 5 de marzo de 2019, por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital, recoge en los artículos 53 a 57 los aspectos contables relativos a la escisión:
- • Art. 53. Criterios generales para contabilizar una escisión
- — Consultas ICAC:
Pues bien, basándose en lo anterior se llega a la premisa de que estamos ante una escisión entre empresas del grupo en la que el patrimonio que se transmite cumple la definición de negocio aplicándose, por lo tanto, la NRV 21.ª y no la NRV 19.ª. Así:
- a) Sociedad beneficiaria: La sociedad beneficiaria registrará los elementos patrimoniales adquiridos por el importe que correspondería a los mismos, una vez realizada la operación, en las cuentas anuales consolidadas del grupo o subgrupo según las citadas Normas para Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas. aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre (NFCAC) a pesar de que el grupo empresarial formula sus cuentas anuales consolidadas con arreglo a las Normas Internacionales de Información Financiera aprobadas por la UE (NIIF-UE).
- b) Sociedad escindida (aportante): En cuanto a la sociedad dominante que aporta las inversiones, a la vista de lo anterior, la totalidad de las participaciones de la sociedad de nueva creación que se incorporan al balance de la sociedad dominante se deberían contabilizar por el valor consolidado-coste precedente consolidado de las inversiones aportadas.
No obstante, según la información facilitada, este tratamiento conduciría a registrar una pérdida con cargo a reservas que en ausencia de la operación societaria no se habría producido.
En el caso particular que se plantea por la consultante, esto es, una operación de reestructuración con el único propósito de crear una sociedad subholding que agrupe un determinado segmento de actividad sin un cambio en los activos netos controlados ni en la composición de los socios para facilitar la organización y gestión de los negocios, el ICAC opina que el tratamiento contable de los hechos descritos no puede traducirse en una pérdida patrimonial en la sociedad dominante cuando antes de realizar la operación el importe recuperable de las inversiones era superior a los valores en libros.
En caso contrario, se estaría planteando la situación de que la existencia de cuentas consolidadas estaría perjudicando al grupo en comparación con la información que mostraría hipotéticamente otra sociedad de similar dimensión que no elaborarse cuentas consolidadas en España, por tener la facultad de poder acogerse a la dispensa por razón de subgrupo.
En este último supuesto, en ausencia de un valor consolidado, las acciones recibidas se registrarían por su valor precedente en el balance individual de la sociedad transmitente sin que el patrimonio del socio reflejase una pérdida.
En consecuencia, si el valor consolidado de la inversión en participaciones de empresas del grupo que cumplen la definición de negocio es inferior a su valor contable individual precedente, la aplicación del método del coste precedente debe llevar a concluir que la sociedad aportante de esas acciones o participaciones debe contabilizar los instrumentos de patrimonio de la sociedad beneficiaria por el mayor de ambos importes.
BOICAC Nº 142/2025: Consulta 2. Sobre el tratamiento contable de las cesiones de uso sobre inmuebles.
El consultante señala que la consulta 1 del BOICAC número 137, de abril de 2024, sobre la cesión a título gratuito de un inmueble a un Ayuntamiento por parte de una entidad mercantil, y la consulta 2 del BOICAC número 140, de enero de 2025, sobre la cesión sin contraprestación de un inmueble por parte de una sociedad filial a favor de su sociedad matriz, parece que plantean soluciones diferentes para un mismo supuesto de hecho. También alude el consultante a la consulta 6 del BOICAC número 82, de junio de 2010, en relación al derecho de usufructo.
En concreto, el consultante solicita que se aclare qué criterio debe seguirse en la cesión de un inmueble sin contraprestación, con carácter irrevocable, y por un período de tiempo inferior a la vida útil de la edificación, por parte de una filial (cedente) a su matriz (cesionaria), que participa al 100% en la filial.
Para responder a la consulta, el ICAC acude a lo dispuesto por el propio instituto en las siguientes normas e interpretaciones:
- — RICAC de 5 de marzo de 2019 por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital (RICAC de sociedades):
- • Artículo 31. La contabilización de la aplicación del resultado en el socio
- — Consultas:
Analizando sus propios pronunciamientos el ICAC aclara lo siguiente:
- a) CICAC 1 del BOICAC 137: Trata el caso de la cesión a título gratuito de un inmueble a un Ayuntamiento por parte de una entidad mercantil cuyo único accionista es el propio Ayuntamiento y al que presta el 100% de sus servicios. En la consulta se establece un tratamiento contable de cuenta compensadora del inmovilizado cedido con cargo a una cuenta de reservas que el ICAC determina que será de aplicación cuando la operación tenga carácter no lucrativo.
- b) CICAC 2 del BOICAC 140: Esta consulta aborda la cesión sin contraprestación de un inmueble por parte de una sociedad filial a favor de su sociedad matriz, bajo el supuesto de que las actividades desarrolladas por ambas entidades tienen fines lucrativos, teniendo en cuenta que la cesión sin contraprestación del inmueble se realiza de forma irrevocable, por un período muy inferior a la vida útil del activo y que finalizado este período la sociedad matriz (cesionaria) debe reintegrar el activo a la sociedad filial (la cedente). Así, tal y como se indica en dicha consulta:
- — Entidad cedente: La condonación de la cuenta a cobrar por parte de la entidad filial (cedente) se debe registrar en la fecha de inicio del arrendamiento sin contraprestación con cargo a reservas por un importe equivalente a su valor razonable, con abono a cuentas de ajustes de periodificación a corto y largo plazo atendiendo a las fechas en las que tenga lugar el reconocimiento de los ingresos por arrendamiento.
- — Entidad cesionaria: Desde la perspectiva de la sociedad dominante la condonación del importe a pagar en virtud del arrendamiento se registrará, igualmente por su valor razonable, como una operación de distribución de dividendos o recuperación de la inversión de acuerdo con los criterios establecidos en el artículo 31. La contabilización de la aplicación del resultado en el socio, de la Resolución de 5 de marzo de 2019, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital (RICAC de sociedades).
Asimismo, por simetría con la contabilidad del arrendador, la contrapartida de la distribución o recuperación de la inversión se registrará con cargo a cuentas de ajustes por periodificación a corto y largo plazo que se consideren oportunas en aplicación de las Normas de Elaboración de las Cuentas Anuales contenidas en la tercera parte del PGC.
Por tanto, el ICAC concluye que, de acuerdo con lo indicado, la empresa deberá aplicar los criterios establecidos en la consulta 2 del BOICAC 140, bajo el supuesto de que las actividades desarrolladas por la entidad cedente (filial) y la cesionaria (matriz) tienen carácter lucrativo.
BOICAC Nº 142/2025: Consulta 3. Sobre la imputación de ayudas concedidas a una sociedad para la adquisición de las participaciones de dos sociedades a las que posteriormente absorbe
La consulta versa sobre tres sociedades (“A”, “B” y “C”) distribuidores minoristas autorizados de una marca de automóviles (“La Marca”), con la que no tienen vinculación societaria alguna, más allá de los acuerdos comerciales suscritos en el desarrollo de su actividad.
“La Marca”, fabricante y distribuidora al por mayor de los vehículos de la misma marca, está interesada en la supervisión de los distribuidores de su producto en territorio español, asesorando y, en su caso, autorizando los acuerdos comerciales y societarios que puedan alcanzar los distribuidores de sus vehículos, siendo el principal referente para que ese tipo de operaciones se lleven a cabo. Si bien su autorización no es condición sine qua non para su ejecución, ésta no se concibe sin haber recibido su visto bueno. Es más, a menudo “La Marca”, conociendo la situación patrimonial, financiera y de negocio de los distintos concesionarios operativos en el territorio sobre el que opera, concede ayudas no reintegrables para la formalización de las adquisiciones que considere de interés para aquéllos y, naturalmente, para la mejora de sus ventas en territorio español.
De acuerdo con lo anterior, contando con la anuencia de “La Marca”:
- a) Compra de las participaciones de B y C por parte de A en 2023: A lo largo del ejercicio 2023 la sociedad “A” negoció separadamente con los propietarios de “B” y “C” la adquisición del 100% de las participaciones representativas de su capital social, con la idea de absorber sus respectivos negocios en el plazo más breve posible. Alcanzado un acuerdo entre las partes, las respectivas compras del 100 % de las participaciones de “B” y de “C”, por parte de “A”, se formalizaron en escrituras públicas en junio y octubre de 2023, respectivamente.
- b) Absorción por parte de A de las sociedades íntegramente participadas B y C en 2024: La operación proyectada finalizó con la absorción por fusión de las dos sociedades adquiridas por la sociedad “A”, formalizándose en escritura pública en mayo de 2024, con eficacia contable de 1 de enero de 2024.
Con ocasión de la ejecución de la fusión impropia entre la sociedad “A” (absorbente) y la sociedad “B” y la sociedad “C” (absorbidas), al integrar por sucesión universal el patrimonio de las absorbidas y la consiguiente anulación de la participación en ambas compañías absorbidas en el patrimonio de la sociedad absorbente, surgió un importante fondo de comercio en ésta, que se vería incrementado en un importe parecido por pagos adicionales por ajustes al precio de las participaciones de “B” y de “C” una vez ejecutada la fusión.
Como consecuencia de la fusión surgen dos fondos de comercio, uno por la absorción de la sociedad “B” y otro por la absorción de la sociedad “C”.
- c) Concesión por parte de “La Marca” de ayudas a la sociedad A para facilitar las operaciones de compra y absorción durante 2023 y 2024: Siendo del interés de “La Marca” que la adquisición y posterior fusión descritas con anterioridad se llevasen a cabo, en los ejercicios 2023 y 2024, “La Marca” concedió a la sociedad “A” sendas ayudas para la adquisición de los negocios de “B” y de “C”, por importes idénticos entre sí para cada sociedad en 2023, y una ayuda adicional por compañía adquirida en 2024. La concesión del total de las ayudas se formalizó en un documento suscrito entre “La Marca” y la sociedad “A”, dejando claro que la finalidad de la ayuda es la ampliación del negocio de “A”.
La consulta versa sobre el adecuado tratamiento contable de la ayuda recibida por la sociedad “A”.
En su respuesta, atendiendo al principio de fondo económico sobre forma jurídica establecido en el artículo 34.2 del Código de Comercio, el ICAC encuadra las operaciones descritas por el consultante en la relación entre un proveedor, en este caso “La Marca”, y su cliente, la sociedad “A”. Partiendo de este contexto, el ICAC indica que la sociedad “A” (consultante), deberá aplicar un tratamiento simétrico al que daría el proveedor en el ámbito de la RICAC, de 10 de febrero de 2021, por la que se dictan normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para el reconocimiento de ingresos por la entrega de bienes y la prestación de servicios (RICAC de ingresos). En concreto, el artículo 12.3 indica que la empresa puede pagar un importe en efectivo al cliente, que se contabilizará como una reducción en el precio de la transacción, a menos que el pago al cliente sea a cambio de un bien o servicio distinto que aquel que transfiere la empresa, en cuyo caso la operación se contabilizará como la adquisición de un bien o servicio. En este sentido acude a las siguientes consultas:
Basándose en lo anterior, el ICAC concluye que, en el caso concreto planteado, la operación realizada, es decir, la concesión de las ayudas por parte del proveedor (“La Marca”) al cliente (la sociedad “A”), para la adquisición de los negocios de “B” y “C”, cuya finalidad es la ampliación del negocio de la sociedad “A” genera:
- a) En el proveedor (“La Marca”) un activo.
- b) En el cliente (la sociedad “A”) un pasivo, que podrá registrar mediante una cuenta del subgrupo 18. Pasivos por fianzas, garantías y otros conceptos a largo plazo y que figurará en el epígrafe del balance de periodificaciones a largo plazo. En cuanto a la imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias, la empresa tendrá que determinar si es posible identificar un número de unidades vendidas por el concesionario de la marca a la que se pueda asignar la reducción del coste, desde el punto de vista del concesionario que las adquiere. Así:
- — Si lo identifica realizará la periodificación en función de las unidades vendidas.
- — En el supuesto contrario, considerando el criterio de la consulta 3 del BOICAC número 70 habrá que asignar las cantidades recibidas a cada uno de los elementos adquiridos mediante la absorción de los negocios de “B” y de “C”, y efectuar la imputación en función del consumo o baja de cada uno de esos elementos, teniendo en cuenta la fecha de efectos contables de la fusión.
BOICAC Nº 142/2025: Consulta 4. Sobre el plazo para formular cuentas anuales consolidadas en el caso de un grupo de sociedades en el que algunas de las sociedades dependientes tengan su domicilio social en alguno de los municipios afectados por la DANA.
En concreto a sociedad consultante pregunta si, de acuerdo con lo establecido en el apartado 3 del artículo 33 del Real Decreto-ley 8/2024, de 28 de noviembre, por el que se adoptan medidas urgentes complementarias en el marco del Plan de respuesta inmediata, reconstrucción y relanzamiento frente a los daños causados por la Depresión Aislada en Niveles Altos (DANA) en diferentes municipios entre el 28 de octubre y el 4 de noviembre de 2024, la suspensión del plazo de formulación de las cuentas anuales consolidadas sería aplicable en el caso de que la sociedad dominante del grupo no estuviera domiciliada en alguno de los municipios afectados por la DANA, pero sí lo estuvieran algunas de las sociedades dependientes integrantes del grupo.
Para fundamentar su respuesta el ICAC acude a la siguiente normativa:
Basándose en lo anterior, el ICAC, tras recordarnos que carece de competencias para interpretar aspectos de índole mercantil distintos a los estrictamente contables, comenta que a la vista del literal del citado apartado 3 observa lo siguiente:
- a) Que la suspensión de la obligación de formular las cuentas anuales consolidadas hasta el 30 de junio de 2025 se aplica a las personas jurídicas cuyo domicilio social se encuentre dentro del listado de los municipios afectados por la DANA, recogido en el anexo del Real Decreto-ley 6/2024, de 5 de noviembre, por el que se adoptan medidas urgentes de respuesta ante los daños causados por la Depresión Aislada en Niveles Altos (DANA) en diferentes municipios entre el 28 de octubre y el 4 de noviembre de 2024, reanudándose el plazo por otros tres meses a contar desde esa fecha.
- b) Que, en el caso de un grupo de sociedades que deba formular cuentas anuales consolidadas, la normativa no especifica expresamente si la suspensión también resultaría de aplicación cuando algunas de las sociedades dependientes tienen su domicilio en los municipios afectados por la DANA, pero la sociedad dominante del grupo no.
Pues bien, tras estas constataciones y tras recordarnos que, de acuerdo con el artículo 42 del Código de Comercio, la obligación de formular las cuentas consolidadas recae en la sociedad dominante del grupo de sociedades, concluye que, si bien la literalidad del artículo 33 del Real Decreto-ley vincula la suspensión al domicilio social de la persona jurídica obligada a formular las cuentas anuales, teniendo en cuenta el carácter finalista de la norma parece lógico entender que en el caso mencionado en la consulta -en el que algunas de las sociedades dependientes que se integran en el grupo están domiciliadas en los municipios recogidos en el citado anexo del Real Decreto-ley 6/2024 y suponen componentes muy significativos en las mencionadas cuentas anuales consolidadas- pueda aplicarse la suspensión para la formulación de las cuentas anuales consolidadas.